財稅[2016]36號附件一:營業稅改征增值稅試點實施辦法[條款失效](2016版 解讀稿)

來源:稅屋  作者:稅屋   人氣:  時間:2016-03-20
摘要:在中華人民共和國境內(以下稱境內)銷售服務、無形資產或者不動產(以下稱應稅行為)的單位和個人,為增值稅納稅人,應當按照本辦法繳納增值稅,不繳納營業稅。單位,是指企業、行政單位、事業單位、軍事單位、社會團體及其他單位。

營業稅改征增值稅試點實施辦法[條款失效]

稅屋提示——

1、依據財稅[2017]58號 財政部 稅務總局關于建筑服務等營改增試點政策的通知,2017年7月1日起,第四十五條第(二)項修改為“納稅人提供租賃服務采取預收款方式的,其納稅義務發生時間為收到預收款的當天”;第七條同時廢止。

2、依據財政部 稅務總局 海關總署公告2019年第39號 財政部 稅務總局 海關總署關于深化增值稅改革有關政策的公告,自2019年4月1日起,《營業稅改征增值稅試點實施辦法》第二十七條第(六)項中“購進的旅客運輸服務、貸款服務、餐飲服務、居民日常服務和娛樂服務”修改為“購進的貸款服務、餐飲服務、居民日常服務和娛樂服務”。

第一章 納稅人和扣繳義務人

第一條 在中華人民共和國境內(以下稱境內)銷售服務、無形資產或者不動產(以下稱應稅行為)的單位和個人,為增值稅納稅人,應當按照本辦法繳納增值稅,不繳納營業稅。
單位,是指企業、行政單位、事業單位、軍事單位、社會團體及其他單位。

個人,是指個體工商戶和其他個人。

政策解讀

本條是關于適用財稅[2016]36號文件的納稅人和征收范圍的基本規定。

本條規定主要包括以下兩個方面的內容:

一是增值稅納稅人;二是增值稅的征收范圍。

理解本條規定應從以下兩個方面把握:

一、增值稅 的納稅人

增值稅的納稅人,是指根據《試點實施辦法》規定應當繳納增值稅的單位或者個人,即在中華人民共和國境內銷售服務、無形資產或者不動產的單位和個人。

(一)單位。

單位,是指企業、行政單位、事業單位、軍事單位、社會團體及其他單位。

1.這里的企業包括國有經濟、集體經濟、私營經濟、聯營經濟、股份制經濟、外商投資經濟、港澳臺投資經濟、其他經濟等形式的企業。

2.行政單位、事業單位、軍事單位、社會團體,只要發生了應稅行為就是增值稅的納稅人,就應當繳納增值稅。

(二)個人。個人,是指個體工商戶和自然人。

二、增值稅的征收范圍

確定一項經濟行為是否需要繳納增值稅,根據《營業稅改征增值稅試點實施辦法》(以下簡稱《試點實施辦法》),除另有規定外,一般應同時具備以下四個條件:

⑴應稅行為

是發生在中華人民共和國境內;

⑵應稅行為是屬于《銷售服務、無形資產、不動產注釋》范圍內的業務活動;

⑶應稅服務是為他人提供的;

⑷應稅行為是有償的。

(一)應稅行為是發生在中華人民共和國境內。

這是征稅權的問題,是根據我國政府的管轄權限來確定的,只有屬于境內應稅行為的,我國政府才能對此有征稅權,否則不能征稅。具體哪些行為屬于境內應稅行為?《試點實施辦法》第十二條和第十三條進行了明確。具體條款內容如下:

第十二條規定:“在境內銷售服務、無形資產或者不動產,是指:

(一)服務(租賃不動產除外)或者無形資產(自然資源使用權除外)的銷售方或者購買方在境內;

(二)所銷售或者租賃的不動產在境內;

(三)所銷售自然資源使用權的自然資源在境內;

(四)財政部和國家稅務總局規定的其他情形。”

第十三條規定:“下列情形不屬于在境內銷售服務或者無形資產:

(一)境外單位或者個人向境內單位或者個人銷售完全在境外發生的服務。

(二)境外單位或者個人向境內單位或者個人銷售完全在境外使用的無形資產。

(三)境外單位或者個人向境內單位或者個人出租完全在境外使用的有形動產。

(四)財政部和國家稅務總局規定的其他情形。”

具體如何理解境內應稅行為,詳見第十二條和第十三條的政策解讀。

(二)應稅行為是屬于《銷售服務、無形資產、不動產注釋》范圍內的業務活動。

應稅行為分為三大類,即:銷售應稅服務、銷售無形資產和銷售不動產。其中,應稅服務包括交通運輸服務、郵政服務、電信服務、建筑服務、金融服務、現代服務、生活服務。

(三)應稅服務是為他人提供的。

“服務必須是為他人提供的”,是指應稅服務的提供對象必須是其他單位或者個人,不是自己,即自我服務不征稅。

這里所說的“自我服務”,包括以下兩種情形:

(1)單位或者個體工商戶聘用的員工為本單位或者雇主提供取得工資的服務。

(2)單位或者個體工商戶為聘用的員工提供服務。

(四)應稅行為是有償的。

《試點實施辦法》第十條和第十一條規定:銷售服務、無形資產或者不動產,是指有償提供服務、有償轉讓無形資產或者不動產。有償,是指取得貨幣、貨物或者其他經濟利益。

根據上述規定,發生增值稅應稅行為的一個前提條件是有償。

(五)例外情形。

前面我們介紹的四個條件是判定一項經濟行為是否需要在營改增試點實施后繳納增值稅的基本標準,目前還有兩類例外情形:

第一種情形是滿足上述四個增值稅征稅條件但不需要繳納增值稅;

第二種情形是不同時滿足上述四個增值稅征稅條件但需要繳納增值稅。

1.滿足上述四個增值稅征稅條件但不需要繳納增值稅的情形,主要包括:⑴行政單位收取的同時滿足條件的政府性基金或者行政事業性收費;⑵存款利息;⑶被保險人獲得的保險賠付;⑷房地產主管部門或者其指定機構、公積金管理中心、開發企業以及物業管理單位代收的住宅專項維修資金;⑸在資產重組過程中,通過合并、分立、出售、置換等方式,將全部或者部分實物資產以及與其相關聯的債權、負債和勞動力一并轉讓給其他單位和個人,其中涉及的不動產、土地使用權轉讓行為。

2.不同時滿足上述四個增值稅征稅條件但需要繳納增值稅,主要包括某些無償的應稅行為需要繳納增值稅。

《試點實施辦法》第十四條規定:“下列情形視同銷售服務、無形資產或者不動產:

(一)單位或者個體工商戶向其他單位或者個人無償提供服務,但用于公益事業或者以社會公眾為對象的除外。

(二)單位或者個人向其他單位或者個人無償轉讓無形資產或者不動產,但用于公益事業或者以社會公眾為對象的除外。

(三)財政部和國家稅務總局規定的其他情形。”按照此條規定,向其他單位或者個人無償提供服務、無償轉讓無形資產或者不動產,除用于公益事業或者以社會公眾為對象外,應視同發生應稅行為,照章繳納增值稅。

(六)油氣田企業提供應稅服務的納稅規定。

按照《營業稅改征增值稅試點有關事項的規定》(以下簡稱《試點有關事項的規定》)規定:油氣田企業發生應稅行為,應當按照《試點實施辦法》繳納增值稅,不再執行《油氣田企業增值稅管理辦法》(財稅〔2009〕8 號)。

政策主要變化點

與《營業稅改征增值稅試點實施辦法》(財稅〔2013〕106 號印發,以下稱《原試點實施辦法》)相比,本條主要在以下兩個方面進行了修改:

(一)將“應稅服務”改為“應稅行為”。

主要考慮是,此次營改增試點范圍新增了建筑業、房地產業、金融業、生活服務業等4個行業,征稅范圍由部分應稅服務擴大到全部服務、無形資產和不動產,《原試點實施辦法》中“應稅服務”一詞已不能涵蓋銷售無形資產和不動產,改為“應稅行為”一詞,用以涵蓋服務、無形資產和不動產。

(二)將“提供”改為“銷售”。

主要考慮:

一是新納入增值稅的應稅行為,既包括服務,也包括無形資產和不動產,“提供”一詞無法涵蓋無形資產和不動產;

二是將原營業稅的征稅范圍仿照增值稅征稅范圍做了趨同性處理。營業稅條例中的應稅行為包含了三個動作:提供、轉讓、銷售。而國際上征收增值稅的國家,在征稅范圍的表述上一般都較為簡單,通常以貨物和勞務的“供給”一詞囊括所有的應稅行為,這種表述既符合立法要求語言“簡潔化”,也避免以多詞描述應稅行為而產生歧義。

因此,本條將營業稅條例中“提供、轉讓、銷售”三個詞統一規范為“銷售”,既簡化、統一了表述,又與增值稅條例中應稅行為的“銷售”表述趨同。

相關知識

一、納稅人

納稅人,是指依照稅法規定對國家直接負有納稅義務的單位和個人,又稱納稅義務人、課稅主體,是稅收制度的一項基本要素?!吨腥A人民共和國稅收征收管理法》(以下簡稱《稅收征管法》)第四條規定:“法律、行政法規規定負有納稅義務的單位和個人為納稅人。”

二、 納稅人的權利和義務

(一)納稅人的權利。

納稅人在履行納稅義務過程中,依法享有以下權利:知情權、保密權、稅收監督權、納稅申報方式選擇權、申請延期申報權、申請延期繳納稅款權、申請退還多繳稅款權、依法享受稅收優惠權、委托稅務代理權、陳述與申辯權、對未出示稅務檢查證和稅務檢查通知書的拒絕檢查權、稅收法律救濟權、依法要求聽證的權利、索取有關稅收憑證的權利等十四項權利。

(二)納稅人的義務。

納稅人在履行納稅義務過程中,依法負有以下義務:依法進行稅務登記的義務,依法設置賬簿、保管賬簿和有關資料以及依法開具、使用、取得和保管發票的義務,財務會計制度和會計核算軟件備案的義務,按照規定安裝、使用稅控裝置的義務,按時、如實申報的義務,按時繳納稅款的義務,代扣、代收稅款的義務,接受依法檢查的義務,及時提供信息的義務,以及報告其他涉稅信息的義務。

第二條 單位以承包、承租、掛靠方式經營的,承包人、承租人、掛靠人(以下統稱承包人)以發包人、出租人、被掛靠人(以下統稱發包人)名義對外經營并由發包人承擔相關法律責任的,以該發包人為納稅人。否則,以承包人為納稅人。

政策解讀

本條是關于采用承包、承租、掛靠經營方式下,如何界定納稅人的規定。理解本條規定應從以下兩個方面把握:

一、承包、承租、掛靠方式經營形式

(一)承包經營。

企業承包經營是發包方在不改變企業所有權的前提下,將企業發包給經營者承包,經營者以企業名義從事經營活動,并按合同分享經營成果的經營形式。

(二)租賃經營。

企業租賃經營,是在所有權不變的前提下,出租方將企業租賃給承租方經營,承租方向出租方交付租金并對企業實行自主經營,在租賃關系終止時,返還所租財產。

企業承包經營與企業租賃經營相比,主要有以下差異:

1.基本內容不同。

企業承包合同的基本內容,是承包上繳利潤指標以及由此產生當事人之間的其他權利義務關系;企業租賃合同的基本內容,是承租方對企業財產進行租賃經營,并向出租方交納租金。

2.適用范圍不同。

從適用范圍上看,承包經營合同多適用于大中型企業,而租賃經營合同則多適用于小型企業。

3.抵押財產的提供與否不同。

在承包經營合同中,承包方提供抵押財產不是合同的有效條件,而在租賃經營合同中,一般會明確承租人所提供的抵押財產。

4.對虧損的補償來源不同。

發生虧損時,承包企業只要用企業的自有資金補償即可,而租賃合同的承租方則須以抵押財產進行補償。

5.新增資產的歸屬不同。

在承包經營的情況下,承包期間新增資產的所有權性質與承包前的企業所有權性質是一致的;而在租賃經營的情況下,租賃期間承租方用其收入追加投資所添置的資產,則屬于承租方。

(三)掛靠經營。

1.掛靠經營的定義。

掛靠經營,是指企業、合伙組織等與另一個經營主體達成依附協議,掛靠方通常以被掛靠方的名義對外從事經營活動,被掛靠方提供資質、技術、管理等方面的服務并定期向掛靠方收取一定管理費用的經營方式。

2.掛靠經營的主要特征。

⑴它是一種借用行為。掛靠經營是掛靠方以被掛靠人的名義進行經營,所以,掛靠經營的關系實質上是一種借用關系,這種借用關系的內容主要表現為資質、技術、管理經驗等無形財產方面的借用,而不是有形財產方面的借用。

⑵它是一種獨立核算行為。掛靠經營是一種自主經營的行為,而自主經營的最大的特點在于獨立核算。

⑶它是一種臨時性行為。掛靠經營它是一種借用行為,而這種借用的性質決定了掛靠經營的暫時性。

二、承包、承租、掛靠方式下的納稅人界定的原則采用承包、承租、掛靠經營方式下,區分以下兩種情況界定納稅人:

(一)同時滿足以下兩個條件的,以發包人為納稅人:

1.以發包人名義對外經營。

2.由發包人承擔相關法律責任。

(二)不同時滿足上述兩個條件的,以承包人為納稅人。

政策主要變化點

本條與《原試點實施辦法》相比,無變化。

第三條 納稅人分為一般納稅人和小規模納稅人。

應稅行為的年應征增值稅銷售額(以下稱應稅銷售額)超過財政部和國家稅務總局規定標準的納稅人為一般納稅人,未超過規定標準的納稅人為小規模納稅人。

年應稅銷售額超過規定標準的其他個人不屬于一般納稅人。年應稅銷售額超過規定標準但不經常發生應稅行為的單位和個體工商戶可選擇按照小規模納稅人納稅。

政策解讀

本條是關于試點納稅人分類、劃分標準的規定。理解本條規定應從以下四個方面把握:

一、納稅人分類

我國現行增值稅對納稅人實行分類管理的管理模式,本次營改增改革試點過程中,仍然延用了這種管理模式,以發生應稅行為的年銷售額為標準,將納稅人分為一般納稅人和小規模納稅人,二者在計稅方法、適用稅率(征收率)、憑證管理等方面都不相同。

二、劃分一般納稅人和小規模納稅人的標準

《試點有關事項的規定》)第一條第(五)項規定:“《試點實施辦法》第三條規定的年應稅銷售額標準為500萬元(含本數)。財政部和國家稅務總局可以對年應稅銷售額標準進行調整”。即:年應稅銷售額超過 500 萬元的納稅人為一般納稅人;年應稅銷售額未超過500萬元的納稅人為小規模納稅人。

三、年應稅銷售額的含義

(一)年應稅銷售額,是指納稅人在連續不超過 12 個月的經營期內累計應征增值稅銷售額,包括減免稅銷售額以及按規定允許從銷售額中差額扣除的部分。如果該銷售額為含稅的,應按照征收率換算為不含稅的銷售額。

(二)試點納稅人營改增試點實施前的應稅行為年銷售額按以下公式換算:

應稅行為年銷售額=連續不超過 12 個月應稅行為營業額合計÷(1+3%)

按規定差額征收營業稅的試點納稅人,上述公式中“應稅行為營業額”按未扣除前的營業額計算。

(三)試點納稅人兼有銷售貨物、提供加工修理修配勞務和應稅行為的,應稅貨物及勞務銷售額與應稅行為銷售額應分別計算,分別適用增值稅一般納稅人資格認定標準。

四、特殊規定

(一)年應稅銷售額超過規定標準的其他個人不屬于一般納稅人。

(二)不經常發生應稅行為的單位和個體工商戶可選擇按照小規模納稅人納稅。

(三)兼有銷售貨物、提供加工修理修配勞務和應稅行為,且不經常發生銷售貨物、提供加工修理修配勞務和應稅行為的單位和個體工商戶,可選擇按照小規模納稅人納稅。

(四)增值稅小規模納稅人偶然發生的轉讓不動產的銷售額,不計入應稅行為年銷售額。

政策主要變化點

本條與《原試點實施辦法》相比,主要是將“應稅服務”改為“應稅行為”。主要原因是:本次營改增改革已擴大到服務、無形資產、不動產,征稅范圍由“應稅服務”擴大到“應稅行為”。

相關知識

一、原增值稅納稅人[指按照《中華人民共和國增值稅暫行條例》(中華人民共和國國務院令第 538 號,以下簡稱《增值稅條例》)繳納增值稅的納稅人]中一般納稅人的標準:

(一)從事貨物生產或者提供應稅勞務的納稅人,以及以從事貨物生產或者提供應稅勞務為主,并兼營貨物批發或者零售的納稅人,年應征增值稅銷售額(以下簡稱應稅銷售額)在50萬元以下(含本數)的;

(二)除第(一)項規定以外的納稅人,年應稅銷售額在 80 萬元以下的。

以從事貨物生產或者提供應稅勞務為主,是指納稅人的年貨物生產或者提供應稅勞務的銷售額占年應稅銷售額的比重在 50%以上。

二、增值稅一般納稅人辦理資格登記的有關事項,請參考《增值稅一般納稅人資格認定管理辦法》(國家稅務總局令第22號)和《國家稅務總局關于調整增值稅一般納稅人管理有關事項的公告》(國家稅務總局公告2015年第18號)有關規定。

第四條 年應稅銷售額未超過規定標準的納稅人,會計核算健全,能夠提供準確稅務資料的,可以向主管稅務機關辦理一般納稅人資格登記,成為一般納稅人。
會計核算健全,是指能夠按照國家統一的會計制度規定設置賬簿,根據合法、有效憑證核算。

政策解讀

本條是關于符合條件的小規模納稅人可以辦理一般納稅人資格登記的規定。理解本條應從以下四個方面掌握:

一、劃分一般納稅人與小規模納稅人的一條重要指標,是納稅人會計核算制度健全并能夠提供準確稅務資料。實踐中,納稅人只要建立健全了財務會計核算制度,能夠提供準確的稅務資料,即使其年應稅銷售額未超過規定標準,也可以向主管稅務機關提出申請,登記為一般納稅人,適用一般計稅方法計算應納稅額。

二、如何理解“會計核算健全”和“能夠準確提供稅務資料”

(一)會計核算健全,是指能夠按照國家統一的會計制度規定設置賬簿,根據合法、有效憑證核算。主要是指:有專業財務會計人員,能按照財務會計制度規定設置總賬和有關明細賬進行會計核算,能準確核算增值稅銷售額、銷項稅額、進項稅額和應納稅額等。

(二)能夠準確提供稅務資料,是指能夠規定如實填報增值稅納稅申報表及其他相關資料,并按期進行申報納稅。

(三)納稅人應按照《國家稅務總局關于調整增值稅一般納稅人管理有關事項的公告》(國家稅務總局公告2015年第18號)的規定,向主管稅務機關提供是否“會計核算健全”和“能夠準確提供稅務資料”的情況。

三、營改增試點實施前應稅行為年銷售額未超過500萬元的試點納稅人,如會計核算健全,能夠提供準確稅務資料的,也可以向主管稅務機關辦理增值稅一般納稅人資格登記。

試點納稅人試點實施前的應稅行為年銷售額按以下公式換算:

應稅行為年銷售額=連續不超過 12 個月應稅行為營業額合計÷(1+3%)

按規定差額征收營業稅的試點納稅人,上述公式中“應稅行為營業額”按未扣除前的營業額計算。

四、營改增試點納稅人在辦理增值稅一般納稅人資格登記后,發生增值稅偷稅、騙取出口退稅和虛開增值稅扣稅憑證等行為的,主管稅務機關可以對其實行不少于6個月的納稅輔導期管理。

有關輔導期管理的具體要求,請參考《國家稅務總局關于印發<增值稅一般納稅人納稅輔導期管理辦法>的通知》(國稅發〔2010〕40號)。

政策主要變化點

與《原試點實施辦法》相比,本條將“資格認定”修改為“資格登記”。主要原因是:按照國務院簡政放權的精神,國家稅務總局發布了《國家稅務總局關于調整增值稅一般納稅人管理有關事項的公告》(國家稅務總局公告2015年第18號),將增值稅一般納稅人的資格管理方式由實行認定制調整為實行登記制。 

第五條 符合一般納稅人條件的納稅人應當向主管稅務機關辦理一般納稅人資格登記。具體登記辦法由國家稅務總局制定。

除國家稅務總局另有規定外,一經登記為一般納稅人后,不得轉為小規模納稅人。

政策解讀

本條是關于增值稅一般納稅人資格登記的規定。理解本條應從以下四個方面掌握:

一、本條所稱符合一般納稅人條件,是指納稅人發生應稅行為年銷售額超過 500萬元,且不屬于《試點實施辦法》第三條規定的可不登記為一般納稅人情況的;

二、符合一般納稅人條件的納稅人,應當向主管稅務機關申請資格登記,未申請辦理一般納稅人資格登記手續的,應按銷售額依照增值稅稅率計算應納稅額,不得抵扣進項稅額,也不得使用增值稅專用發票(含稅控機動車銷售統一發票)。

三、除國家稅務總局另有規定外,一經登記為一般納稅人后,不得轉為小規模納稅人。這項規定與增值稅條例中一般納稅人的管理模式一致,同時增加了國家稅務總局可以設定特殊情況不適用上述辦法的規定,截至目前,總局尚未發布不適用上述辦法的特殊情況。

四、營改增試點實施前已取得增值稅一般納稅人資格并兼有應稅行為的試點納稅人,不需要重新登記一般納稅人資格,由主管稅務機關制作、送達《稅務事項通知書》,告知納稅人即可。其兼有的應稅行為,除文件另有規定外,應按照一般計稅方法計稅。

政策主要變化點

與《原試點實施辦法》相比,本條將“資格認定”改為“資格登記”。主要原因是:按照《國務院關于取消和調整一批行政審批項目等事項的決定》(國發〔2015〕11號)精神,國家稅務總局對增值稅一般納稅人管理有關事項進行了調整,并發布了《國家稅務總局關于調整增值稅一般納稅人管理有關事項的公告》(國家稅務總局公告2015年第18號),將增值稅一般納稅人的資格管理方式由實行認定制調整為實行登記制。


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